В сила от 01.01.2005 г.
Обн. ДВ. бр.30 от 7 Април 2005г., изм. ДВ. бр.86 от 26 Октомври 2007г.
Цел
НСС 17 определя начина за отчитане и оповестяване на лизинговите договори.
Обхват
1. Този стандарт се прилага при отчитане на всички лизингови договори, с изключение на:
а) лизинговите договори за проучване и експлоатация на природни ресурси, като нефт, газ, дървесина, метали и други минерални ресурси;
б) лизинговите договори за продукти, като кинофилми, видеозаписи, пиеси, ръкописи, патенти и авторски права.
Определения
2. В този стандарт се използват определения със следното значение:
Лизингов договор – споразумение, по силата на което наемодателят предоставя на наемателя срещу еднократно плащане или серия от плащания (наем) правото на ползване на определен актив за договорен срок.
Финансов лизинг – лизингов договор, при който наемодателят прехвърля на наемателя в значителна степен всички рискове и изгоди, свързани със собствеността върху актива. В крайна сметка правото на собственост може да бъде или да не бъде прехвърлено.
Експлоатационен лизинг – всеки друг лизингов договор, при който не са налице изискванията за финансов лизинг.
Неотменим лизинг – лизингов договор, който е отменим само в следните случаи:
а) при настъпването на някакво непредвидено обстоятелство;
б) с разрешението на наемодателя;
в) ако наемателят сключи нов лизингов договор за същия или за равностоен актив със същия наемодател, или
г) при изплащане от страна на наемателя на такава допълнителна сума, която от самото начало осигурява в голяма степен продължаването на лизинговия договор.
Начало на лизингов договор – по-ранната от датата на подписване на договора от наемодателя и наемателя или от датата, на която двете страни се обвързват с условията по договора.
Срок на лизингов договор – определеният период, за който наемателят се е договорил с наемодателя да наеме актива, който не може да се анулира, без да се наруши споразумението.
Минимални лизингови плащания – плащанията по време на срока на лизинговия договор, които наемателят ще извърши или може да бъде задължен да извърши, с изключение на условния наем, разходите за услугите и данъците, дължими и възстановими от страна на наемодателя, както и:
а) по отношение на наемателя – всички суми, гарантирани от наемателя или страна, свързана с наемателя, или
б) по отношение на наемодателя – всяка остатъчна стойност, гарантирана на наемодателя от:
– наемателя;
– страна, свързана с наемателя;
– независима трета страна, която има финансова възможност да обезпечи тази гаранция.
Когато наемателят притежава опция за закупуване на актива на цена, която се очаква да бъде значително по-ниска от справедливата стойност към датата на упражняване на тази опция, упражняването на която от самото начало на лизинговия договор е сигурно в голяма степен, минималните лизингови плащания представляват минималните плащания, дължими през целия срок на лизинговия договор, и плащането, необходимо за упражняването на тази опция за закупуване.
Справедлива стойност – сумата, за която даден актив може да бъде заменен или даден пасив да бъде уреден между информирани и желаещи страни в пряка сделка помежду им.
Икономически живот:
а) периодът, в който се очаква даден актив да бъде икономически използваем от едно или повече предприятия, или
б) броят на производствените или сходните единици, които се очаква да се придобият от актива.
Срок на годност – приблизително оцененият оставащ период от началото на срока на лизинговия договор без ограничение в неговата продължителност, в който се очаква икономическите изгоди от актива да бъдат усвоени от предприятието.
Гарантирана остатъчна стойност:
а) по отношение на наемателя – онази част от остатъчната стойност, която е гарантирана от наемателя или от страна, свързана с наемателя (като размерът на гаранцията е максималната сума, която при всички случаи би могла да бъде платена), и
б) по отношение на наемодателя – онази част от остатъчната стойност, която е гарантирана от наемателя или от трета страна, несвързана с наемодателя, която има финансова възможност да изпълни задълженията на гаранцията.
Негарантирана остатъчна стойност – онази част от остатъчната стойност на наетия актив, чиято реализация от страна на наемодателя не е сигурна или е гарантирана само от страна, свързана с наемодателя.
Брутна инвестиция в лизингов договор – сборът от минималните лизингови плащания по един финансов лизинг от гледна точка на наемодателя и негарантираната остатъчна стойност, начислена за наемодателя.
Незаработен финансов приход – разликата между:
а) сбора от минималните лизингови плащания по един финансов лизинг от гледна точка на наемодателя и негарантираната остатъчна стойност, начислена за наемодателя, и
б) сегашната стойност по буква „а“ при лихвен процент, посочен в лизинговия договор.
Нетна инвестиция в лизинговия договор – брутната инвестиция в лизинговия договор, намалена с незаработения финансов приход.
Лихвен процент, присъщ на лизингов договор – сконтовият процент, чрез който се определя размерът на лихвата (финансовият разход или приход за бъдещи периоди), която от самото начало на лизинга следва да представлява разликата между общата сума на договорените наемни плащания и справедливата цена на актива, определена от сегашната стойност, на:
а) минималните лизингови плащания, и
б) негарантираната остатъчна стойност.
Диференциален лихвен процент по задължението на наемателя – лихвеният процент, който наемателят би трябвало да плаща по подобен лизингов договор или, когато той не може да бъде определен, процентът, който в началото на лизинговия договорнаемателят би поел, за да наеме за сходен срок и с подобно обезпечение необходимите средства за закупуване на актива.
Условен наем – онази част от лизинговите плащания, която не е определена като сума, а се основава на друг фактор, с изключение на фактора време (например процент от продажбите, степен на експлоатация, ценови индекси, пазарни лихвени проценти).
Класификация на лизинговите договори
3.1. Класификацията на лизинговите договори се осъществява в началото на лизинга на базата на критерии. При промяна на условията на лизинговия договор, които водят до промяна на критериите, се извършва нова класификация на лизинговите договори.
3.2. Разграничаването между финансов лизинг и експлоатационен лизинг при тяхното текущо отразяване и периодично представяне във финансовите отчети се извършва в съответствие с принципа „предимство на съдържанието пред формата“ (същност на сделката, а не форма на договора).
3.3. (изм. – ДВ, бр. 86 от 2007 г., в сила от 01.01.2008 г.) Лизингов договор се класифицира като финансов лизинг, когато наемодателят прехвърля на наемателя всички рискове и изгоди, свързани със собствеността върху актива. Лизинговият договор по принцип се класифицира като финансов лизинг, когато:
а) (изм. – ДВ, бр. 86 от 2007 г., в сила от 01.01.2008 г.) наемодателят прехвърля на наемателя собствеността върху актива към края на срока на лизинговия договор;
б) наемателят притежава опция за закупуване на актива на цена, която се очаква да бъде значително по-ниска от справедливата стойност към датата, на която опцията става изпълнима, като в началото на лизинговия договор в голяма степен е сигурно, че опцията ще бъде упражнена;
в) срокът на лизинговия договор покрива по-голямата част от икономическия живот на актива, дори ако правото на собственост не е прехвърлено;
г) в началото на лизинговия договор сегашната стойност на минималните лизингови плащания се равнява на справедливата стойност на наетия актив, и
д) наетите активи имат специфичен характер, като само наемателят може да ги експлоатира без извършването на съществени модификации.
3.4. Следните ситуации, индивидуално или в комбинация, също биха могли да доведат до класифицирането на лизингов договор като финансов лизинг:
а) ако наемателят може да анулира лизинговия договор, свързаните с това загуби, които се понасят от наемодателя, се покриват от наемателя;
б) колебанията в справедливата стойност на остатъчната стойност на актива, които водят до реализирането на печалби или загуби, остават за сметка на наемателя;
в) наемателят има възможност да продължи лизинговия договор за нов срок за наем, който е значително по-нисък от пазарния наем.
Отчитане на лизинговите договори
Финансов лизинг
4.1. Финансовият лизинг се признава като актив и пасив в счетоводния баланс на наемателя с размер, който в началото на лизинговия договор е равен на справедливата стойност на наетия актив или, ако е по-нисък – по сегашната стойност на минималните лизингови плащания.
4.2. При изчисляването на минималните лизингови плащания сконтовият фактор е лихвеният процент, заложен в лизинговия договор, ако той практически може да бъде определен. Когато не може да бъде определен, се използва диференциалният лихвен процент за задължението на наемателя.
4.3. При финансов лизингов договор наемателят:
а) (изм. – ДВ, бр. 86 от 2007 г., в сила от 01.01.2008 г.) отчита като задължение определената в договора обща сума на наемните плащания;
б) записва наетия актив по справедлива стойност или със стойността на минималните лизингови плащания, ако те са по-ниски;
в) отчита като финансов разход за бъдещи периоди разликата между определената по буква „б“ стойност на наетия актив и общата сума на договорените наемни плащания;
г) признава като текущ финансов разход за периода част от финансовия разход за бъдещи периоди пропорционално на относителния дял на дължимите минимални лизингови плащания по договора за периода в общата сума на договорените наемни плащания;
д) начислява амортизация на амортизируемите наети активи – в съответствие с възприетата амортизационна политика за подобни амортизируеми собствени активи;
е) (изм. – ДВ, бр. 86 от 2007 г., в сила от 01.01.2008 г.) намалява задължението си с изплатените през срока на договора суми.
4.4. При финансовите лизингови договори наемодателят:
а) (изм. – ДВ, бр. 86 от 2007 г., в сила от 01.01.2008 г.) отчита като вземане определените в договора наемни плащания; в сумата им се включват: справедливата (продажната) цена на отдадения актив; разликата между общата сума на договорените наемни плащания и справедливата цена на отдадения актив, която се отразява като финансови приходи за бъдещи периоди;
б) отписва отдадения актив по неговата балансова стойност;
в) отчита в текущия период финансовите приходи за бъдещи периоди пропорционално на относителния дял на подлежащите на получаване суми по договора за периода в общата сума на договорените наемни плащания;
г) отчита в намаление на вземането по договора получените през срока на договора плащания.
4.5. За наемодателя финансовият лизинг за даден актив формира два вида приход:
а) печалба или загуба, еквивалентна на печалбата или загубата, която би се получила от пряката продажба на наемания актив по продажни цени;
б) финансов приход за срока на лизинговия договор.
Експлоатационен лизинг
5.1. При експлоатационните лизингови договори наемодателят:
а) отчита предоставените активи в своя счетоводен баланс и им начислява амортизация (когато те са амортизируеми);
б) отразява начислените в негова полза наемни вноски като постъпления от продажби в текущия период;
в) начислените разходи за амортизации се отразяват за сметка на постъпленията от наема по съответния експлоатационен лизингов договор.
5.2. При експлоатационни лизингови договори наемателят отчита:
а) като разходи за външни услуги начислените наемни вноски;
б) чрез задбалансови сметки наетите активи по справедливата им цена.
5.3. Извършените от наемодателя или от наемателя разходи, свързани с подготовката и сключването на лизинговия договор (комисиони, такси и др.) се отчитат като разходи за дейността за текущия период.
5.4. Когато в лизингов договор освен наемните плащания (наемът) се предвиждат и допълнителни плащания – например за извършване на ремонти и подобрения, за изплащане на застраховки на отдадения актив и други – те се отчитат отделно от наема.
Продажба с обратен лизинг
6.1. Сделката за продажба с обратен лизинг е свързана с продажбата на актив от доставчик и отдаването под наем на същия актив обратно на доставчика. Лизинговото плащане и продажната цена са взаимнозависими, тъй като се договарят в пакет. Счетоводното третиране на продажба с обратен лизинг зависи от вида на съответния лизингов договор.
6.2. Когато резултатът от продажба с обратен лизинг е финансов лизинг, всяко превишение на прихода от продажбата над балансовата стойност на актива не трябва да се признава незабавно за приход във финансовите отчети на продавача – наемател.
Когато обратният лизинг е финансов лизинг, сделката е средство за предоставяне на финансиране от наемодателя на наемателя, като активът се явява обезпечение. По тази причина не е целесъобразно превишението на прихода от продажбата над балансовата стойност да се разглежда като приход. Такова превишение се разсрочва и амортизира през целия срок на лизинговия договор.
6.3. Когато резултатът от продажба с обратен лизинг е експлоатационен лизинг и е ясно, че сделката се определя според справедливата стойност, всяка печалба или загуба трябва да се признава незабавно. Ако продажната цена е по-ниска от справедливата стойност, всяка печалба или загуба трябва да се признава незабавно, освен в случаите, когато загубата се компенсира от бъдещите лизингови плащания под пазарната цена. Тогава загубата трябва да се разсрочва и амортизира пропорционално на лизинговите плащания през периода, през който се очаква активът да бъде използван. Ако продажната цена е по-висока от справедливата стойност, превишението над справедливата стойност трябва да се разсрочва и амортизира през периода, през който се очаква активът да бъде използван.
6.4. Когато обратният лизинг е експлоатационен лизинг и лизинговите плащания и продажната цена се определят според справедливата стойност, това по същество е обикновена продажба и всяка печалба или загуба се признава незабавно.
6.5. При експлоатационните лизингови договори, ако справедливата стойност в момента на сделката за продажба с обратен лизинг е по-ниска от балансовата стойност на актива, незабавно се признава загуба, равна на разликата между балансовата стойност и справедливата стойност.
Оповестяване
7.1. В приложението към годишния финансов отчет се оповестяват:
а) от наемодателя:
– стойността на предоставените по лизингов договор активи – поотделно по финансови и по експлоатационни лизингови договори;
– общата сума на вземанията по лизингови договори;
– сумата, отразена като финансови приходи за бъдещи периоди от финансови лизингови договори;
– отчетната стойност на активите по видове и начислената към датата на съставянето на отчета амортизация, когато експлоатационните лизингови договори обхващат значителна част от дейността на наемодателя;
– условните наеми, признати като приход;
– общо описание на значителните лизингови ангажименти на наемодателя;
б) от наемателя:
– стойността на получените по лизингов договор активи – поотделно за финансовите и за експлоатационните лизингови договори;
– общата сума на задълженията по лизингови договори;
– сумата, отразена като финансови разходи за бъдещи периоди по финансови лизингови договори.
7.2. Изписванията за оповестяване се прилагат и при наличието на обратен лизинг.